DB에서 DC로 바꾼 날, 정산이익 5,000만 원(가정 예시)이 당기손익에 잡힙니다 (K-IFRS 제1019호 문단 109·110)

퇴직연금 제도를 확정급여형(DB)에서 확정기여형(DC)으로 바꾸는 날, 회계에서는 단순한 계정 정리가 아니라 확정급여제도의 정산이 일어납니다. 한국회계기준원 K-IFRS 신속처리질의(회신일 2020년 12월 18일)를 근거로 정산손익의 계산 구조와 실무에서 자주 보는 실수 세 가지를 정리했습니다.

DB에서 DC로의 퇴직급여제도 변경은 확정급여제도의 정산에 해당합니다. 정산손익은 정산일에 결정되는 정산대상 확정급여채무의 현재가치와 정산가격의 차이이며(문단 109), 정산이 일어나는 때 당기손익으로 인식합니다(문단 110). 정산가격에는 이전하는 사외적립자산뿐 아니라 회사가 정산과 관련해 직접 지급하는 현금도 포함되므로, 차액을 이익잉여금에 직접 반영하는 처리는 당기순이익을 과소계상합니다.

제도 변경은 "정산"입니다 — 의무가 사라지기 때문입니다

퇴직연금 제도를 확정급여형(DB)에서 확정기여형(DC)으로 바꾸는 회사가 늘고 있습니다. DB는 매년 보험수리적 평가를 받아야 하고, 운용 성과가 나쁘면 회사가 메워야 하며, 재무제표에 순확정급여부채가 계속 남기 때문입니다. 실무에서는 순확정급여부채를 지우면서 차액을 이익잉여금에 직접 반영하는 처리를 자주 보는데, 기준서는 그렇게 보지 않습니다.

한국회계기준원 K-IFRS 신속처리질의(회신일 2020년 12월 18일, 공개일 2021년 8월 2일)는 이 변경을 확정급여제도의 정산에 해당한다고 회신했습니다. 문단 111은 정산을 급여에 대한 법적의무나 의제의무를 기업이 더 이상 부담하지 않기로 하는 거래로 정의하고, 문단 28은 확정기여제도에서 기업의 의무가 기금에 출연하기로 약정한 금액에 한정된다고 정합니다. 그 결과 급여가 예상에 미치지 못할 위험과 투자위험을 종업원이 실질적으로 부담합니다. 회사가 급여 수준을 보장할 의무가 사라지므로 정산입니다.

다만 이 결론은 과거 근속기간분까지 이전해 확정급여채무가 실제로 소멸하는 경우에 한합니다. 장래 근속분만 바꾸면 정산이 아니라 제도의 개정입니다. 신속처리질의는 공식 의견이 아닌 연구원 개인 견해라는 한정이 붙습니다.

정산손익은 두 숫자의 차이입니다

문단 109는 정산 손익을 ⑴ 정산일에 결정되는 정산대상 확정급여채무의 현재가치와 ⑵ 정산가격(이전되는 사외적립자산과 정산과 관련하여 기업이 직접 지급하는 금액을 포함)의 차이로 정의하고, 문단 110은 정산이 일어나는 때에 이를 인식하도록 합니다.

놓치기 쉬운 대목이 ⑵의 괄호입니다. 사외적립자산이 확정급여채무에 못 미쳐 회사가 차액을 현금으로 채워 넣는 일이 흔한데, 그 현금도 정산가격에 들어갑니다. 문단 111은 보험계약을 체결해 유의적인 확정급여채무를 보험회사에 일시에 이전하는 일도 정산으로 봅니다. 반대로 규약에 따라 개별 가입자에게 일♡ 현금을 주는 일은 정산이 아니라 제도의 정상적 운영입니다.

기타포괄손익에 쌓인 재측정요소는 제도가 사라져도 당기손익으로 흘러나오지 않습니다. 문단 122가 재분류를 금지하고, 자본 내 대체만 허용합니다.

확정급여채무 12억 원, 정산가격 11억 5,000만 원이면 (가정 예시)

아래 금액은 원문 필자가 만든 가정 예시이며 질의 원문에는 금액이 없습니다. 정산일 확정급여채무 현재가치가 12억 원, 사외적립자산 공정가치가 10억 원인 회사가 사외적립자산 전부를 DC로 이전하고 부족분 현금 1억 5,000만 원을 추가 납입하면, 정산가격은 11억 5,000만 원이고 차액은 정산이익 5,000만 원입니다.

근거: K-IFRS 제1019호 문단 109·110·111, 문단 28 (금액은 모두 가정 예시)

회계등식으로도 맞습니다. 자산 −11억 5,000만 원과 부채 −12억 원의 차이가 그대로 자본 +5,000만 원이 됩니다. 전환 후에는 출연 약정액만 비용이므로(문단 28), 임금총액 20억 원에 기여율 12분의 1이면 연간 비용은 1억 6,667만 원으로 고정됩니다.

실무에서 자주 보는 실수 세 가지

① 차액을 이익잉여금으로 직접 반영

차액 5,000만 원을 이익잉여금에 바로 얹는 처리입니다. 정산손익은 근무원가의 구성요소이고(문단 8), 근무원가는 당기손익에 인식합니다(문단 120⑴). 이렇게 처리하면 당기순이익을 5,000만 원 과소계상합니다.

② 기타포괄손익의 재측정요소를 당기손익으로 되돌림

문단 122가 금지합니다. 그동안 기타포괄손익에 쌓아 둔 보험수리적손익 등 재측정요소가 대상이며, 자본 내 대체는 가능하지만 손익계산서로는 나오지 않습니다.

③ 전환 범위를 확인하지 않고 확정급여채무를 처리

과거 근속분까지 전환했다면 확정급여채무는 전액 사라지지만, 장래 근속분만 전환했다면 과거 근속분 채무는 남는 것이 맞습니다. 이를 제거하면 부채를 과소계상하고 정산이익을 과대계상합니다.

전환일과 근로자 동의가 손익의 전제입니다

정산손익은 정산일 기준 확정급여채무의 현재가치로 계산하므로(문단 109⑴) 할인율에 민감합니다. 기중에 전환한다면 그 시점 기준으로 다시 측정해야 하고, 작년 말 평가액을 그대로 쓰면 정산손익이 틀립니다. 「근로자퇴직급여 보장법」 제4조 제3항의 근로자 과반수 동의도 확인해야 합니다. 동의가 없으면 제도 변경의 효력부터 문제됩니다.

정리해보면

DB에서 DC로의 제도 변경은 확정급여제도의 정산이고, 정산손익은 정산일 확정급여채무의 현재가치에서 정산가격을 뺀 금액으로(문단 109) 정산이 일어나는 때 당기손익에 인식합니다(문단 110·120⑴). 정산가격에는 회사가 직접 지급한 현금도 포함되며, 전환 후 의무는 출연 약정액에 한정되고(문단 28) 기타포괄손익의 재측정요소는 재분류하지 않습니다(문단 122).

—근로자 동의 문서 확보 — 근로자 과반수(또는 과반수 노조) 동의를 받고 문서를 보관했는가 (근로자퇴직급여 보장법 제4조 제3항)

—전환일 기준 재측정 — 직전 결산 평가액을 그대로 쓰지 않고 전환일 시점으로 확정급여채무를 다시 측정했는가

—정산가격 구성 확인 — 이전한 사외적립자산뿐 아니라 회사가 직접 지급한 현금까지 포함했는가 (문단 109⑵)

—당기손익 인식 여부 — 정산손익을 이익잉여금에 직접 반영하지 않고 당기손익으로 인식했는가 (문단 110·120⑴)

—OCI 재측정요소 처리 — 기타포괄손익에 남아 있던 재측정요소를 당기손익으로 재분류하지 않았는가 (문단 122)

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